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| 重磅：點(diǎn)擊鏈接下載 《企業(yè)重組和資本交易稅收實(shí)務(wù)研究總結(jié) 萬偉華◎編著 170萬字 解讀政策背后的“稅收邏輯”》 |

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原創(chuàng) 萬偉華

本文認(rèn)為《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于我國(guó)居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告 國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào)》要解決的是股權(quán)激勵(lì)成本費(fèi)用在企業(yè)所得稅如何扣除以及何時(shí)扣除的問題，而不是能不能扣除的問題。

個(gè)人所得稅規(guī)定“個(gè)人從任職受雇企業(yè)以低于公平市場(chǎng)價(jià)格取得股票(權(quán))的，應(yīng)在獲得股票(權(quán))時(shí)，對(duì)實(shí)際出資額低于公平市場(chǎng)價(jià)格的差額，按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅”。相較股權(quán)激勵(lì)個(gè)人所得稅的寬泛，18號(hào)規(guī)定的股權(quán)激勵(lì)企業(yè)所得稅較為嚴(yán)格，18號(hào)規(guī)定對(duì)上市公司、境外上市的居民企業(yè)、非上市公司均強(qiáng)調(diào)依據(jù)或比照《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法》規(guī)定建立職工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，同時(shí)依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》等準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

同時(shí)“在我國(guó)境外上市的居民企業(yè)和非上市公司，凡比照《管理辦法》的規(guī)定建立職工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，且在企業(yè)會(huì)計(jì)處理上，也按我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定處理的，其股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題，可以按照上述規(guī)定執(zhí)行。”的規(guī)定中，境外上市和新三板企業(yè)可以滿足比照辦法建立（因?yàn)橛蟹巧鲜泄姽镜墓蓹?quán)激勵(lì)要求）和會(huì)計(jì)核算要求，其他非上市企業(yè)可能無法嚴(yán)格符合《管理辦法》的規(guī)定和條件，同時(shí)18號(hào)也未說明需要滿足到什么程度才算比照《管理辦法》的規(guī)定建立職工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。

18號(hào)規(guī)定了“可以行權(quán)的”以及實(shí)際行權(quán)、“行權(quán)日”應(yīng)理解為期權(quán)實(shí)際行權(quán)、限制性股票解禁以及獲得股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)時(shí)，股票增值權(quán)為上市公司向被授權(quán)人兌現(xiàn)股票增值權(quán)所得的日期。

本文認(rèn)為國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào)是依據(jù)《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法》制定，并未重新定義股權(quán)激勵(lì)辦法?！豆芾磙k法》的意思是建立股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的上市公司以本公司股票為標(biāo)的對(duì)本公司及控股子公司進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)，辦法未有明確包括上市公司以本公司股票對(duì)子公司的股權(quán)激勵(lì)，但實(shí)際中的股權(quán)激勵(lì)很多包括子公司員工。股權(quán)激勵(lì)個(gè)人所得稅政策中也涉及此類操作，比如境外上市公司建立股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，境內(nèi)機(jī)構(gòu)員工也可以參與股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃獲得境外上市公司股票，境內(nèi)企業(yè)以境外企業(yè)股權(quán)為標(biāo)的對(duì)員工進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)的，應(yīng)當(dāng)按照工資、薪金所得扣繳個(gè)人所得稅。

《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)的通知 財(cái)會(huì)[2010]15號(hào)》等規(guī)定也明確了以母公司股票進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)的會(huì)計(jì)處理。以母公司股票進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)子公司理應(yīng)可以企業(yè)所得稅前扣除，應(yīng)適用18號(hào)公告上市公司以本公司股票進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)作為上市公司相關(guān)年度的成本或費(fèi)用的規(guī)定。

依據(jù)企業(yè)所得稅及實(shí)施條例的規(guī)定，股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用屬于公司向員工支付的非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，應(yīng)作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出按照有關(guān)規(guī)定稅前扣除。需要注意“股份支付的確認(rèn)和計(jì)量，應(yīng)當(dāng)以真實(shí)、完整、有效的股份支付協(xié)議為基礎(chǔ)?！币约肮蓹?quán)激勵(lì)計(jì)劃。

股權(quán)激勵(lì)成本費(fèi)用、個(gè)稅、企業(yè)所得稅，是以股份支付購(gòu)買員工服務(wù)，對(duì)于非上市企業(yè)，可以考慮轉(zhuǎn)換為企業(yè)對(duì)員工計(jì)提和發(fā)放獎(jiǎng)金，代扣繳個(gè)人所得稅后，通過購(gòu)買企業(yè)的股份（增發(fā)或回購(gòu)的股份），或者以股權(quán)進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，或以股權(quán)形式發(fā)放工資獎(jiǎng)金，同樣可以通過購(gòu)買股權(quán)協(xié)議約定鎖定期、解禁期、服務(wù)期和考核條件等限制股權(quán)的轉(zhuǎn)讓等。

此類以股份發(fā)放的工資獎(jiǎng)金發(fā)放與股票期權(quán)等均為股份支付，一個(gè)是即時(shí)結(jié)算，一個(gè)是未來期權(quán)兌現(xiàn)結(jié)算，并無實(shí)質(zhì)區(qū)別。以股份發(fā)放的工資獎(jiǎng)金發(fā)放時(shí)應(yīng)扣繳個(gè)人所得稅，并作為企業(yè)員工工資薪金在企業(yè)所得稅前扣除。

如以股份對(duì)員工進(jìn)行送股，此類送股未與員工過去或未來服務(wù)掛鉤的，雖個(gè)人所得稅仍應(yīng)按股權(quán)激勵(lì)所得的工資薪金繳納，但不屬于企業(yè)所得稅扣除的工資薪金支出，應(yīng)按捐贈(zèng)進(jìn)行稅務(wù)處理。

相關(guān)的股權(quán)發(fā)放和工資薪金的資料是判斷如何納稅的重要依據(jù)。