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原創(chuàng) 萬偉華
（1）學(xué)歷教育的學(xué)校食堂
財稅〔2016〕36號附件3規(guī)定，“提供教育服務(wù)免征增值稅的收入，是指對列入規(guī)定招生計劃的在籍學(xué)生提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入，具體包括：（略），以及學(xué)校食堂提供餐飲服務(wù)取得的伙食費收入?！保瑢W(xué)校食堂是指依照《學(xué)校食堂與學(xué)生集體用餐衛(wèi)生管理規(guī)定》（教育部令第14號）管理的學(xué)校食堂。
《學(xué)校食品安全與營養(yǎng)健康管理規(guī)定 中華人民共和國國家市場監(jiān)督管理總局、中華人民共和國國家衛(wèi)生健康委員會令第45號》自2019年4月1日起施行，2002年9月20日教育部、原衛(wèi)生部發(fā)布的《學(xué)校食堂與學(xué)生集體用餐衛(wèi)生管理規(guī)定》（教育部、衛(wèi)生部令第14號發(fā)布）同時廢止。
根據(jù)14號令或45號令規(guī)定，實施學(xué)歷教育的各級各類學(xué)校、幼兒園（以下統(tǒng)稱學(xué)校）集中用餐是指學(xué)校通過食堂供餐或者外購食品（包括從供餐單位訂餐）等形式，集中向?qū)W生和教職工提供食品的行為，（1）有條件的學(xué)校應(yīng)當(dāng)根據(jù)需要設(shè)置食堂并依法取得食品經(jīng)營許可證（集中用餐、食堂），為學(xué)生和教職工提供服務(wù)。學(xué)校食堂供餐指的是學(xué)校自備食堂并通過學(xué)校自營、社會力量承包經(jīng)營、委托經(jīng)營等方式為師生提供就餐服務(wù)；（2）外部供餐指的是不通過學(xué)校食堂加工，不提供就餐場所，向?qū)W校師生配送餐食、食品等，須取得食品經(jīng)營許可證（集體用餐配送）；（3）校園內(nèi)以及周邊餐飲店、食品經(jīng)營者不屬于學(xué)校食堂，須取得食品經(jīng)營許可證（餐飲服務(wù)經(jīng)營者）。
本文認(rèn)為，設(shè)置學(xué)校食堂自營或外包、委托等向師生提供的餐飲服務(wù)可以免征增值稅，外部訂餐供餐單位、校內(nèi)外其他食品經(jīng)營者不屬于可以免征增值稅的學(xué)校食堂。
學(xué)校食堂免征餐飲服務(wù)增值稅，其他商品銷售等不屬于可以免征增值稅的范圍。
36號規(guī)定“對列入規(guī)定招生計劃的在籍學(xué)生提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入，具體包括：（略），以及學(xué)校食堂提供餐飲服務(wù)取得的伙食費收入”，強(qiáng)調(diào)對在籍學(xué)生提供的服務(wù)，同時，36號文附件1規(guī)定：
第十條 銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但屬于下列非經(jīng)營活動的情形除外：
（二）單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務(wù)。
（三）單位或者個體工商戶為聘用的員工提供服務(wù)。
（四）財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
因此“學(xué)校食堂提供餐飲服務(wù)取得的伙食費收入”包括“為學(xué)生和教職工提供就餐服務(wù)”的收入，包括師生、學(xué)校職工均可以免征或不征增值稅，但不包括對外提供餐飲服務(wù)的收入（如有，實際中并不一定分的開）。
通常采用學(xué)校自營直接對師生，或由委托經(jīng)營單位直接對師生收取餐費，較少采用形式上的學(xué)校自營食堂提供餐飲服務(wù)，同時餐飲制作和服務(wù)整體或部分外包給其他單位，此類形式下，學(xué)校食堂可以免征增值稅，其他單位應(yīng)就提供的餐飲制作或勞務(wù)服務(wù)繳納增值稅。
（2）高校學(xué)生食堂
財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)執(zhí)行高校學(xué)生公寓和食堂有關(guān)稅收政策的通知 財稅[2016]82號
經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，現(xiàn)對繼續(xù)執(zhí)行高校學(xué)生公寓和食堂的有關(guān)稅收政策通知如下：
三、對高校學(xué)生食堂為高校師生提供餐飲服務(wù)取得的收入，自2016年1月1日至2016年4月30日，免征營業(yè)稅；自2016年5月1日起，在營改增試點期間免征增值稅。
四、本通知所述“高校學(xué)生食堂”，是指依照《學(xué)校食堂與學(xué)生集體用餐衛(wèi)生管理規(guī)定》(教育部令第14號)管理的高校學(xué)生食堂。
高校學(xué)生食堂免征增值稅政策，并非36號文規(guī)定的重申，而是相較學(xué)歷教育免征范圍的擴(kuò)大，高?？梢耘e辦學(xué)歷教育和非學(xué)歷教育，“對高校學(xué)生食堂為高校師生提供餐飲服務(wù)取得的收入免征增值稅?！睂⒚庹髟鲋刀惖姆秶鷶U(kuò)大到學(xué)歷教育或非學(xué)歷教育學(xué)生、在籍或不在籍學(xué)生，其他可參考前述學(xué)歷教育的學(xué)校食堂解讀。
（3）學(xué)校食堂對外承包費收入
關(guān)于下發(fā)營改增問題解答摘編（十七）的通知
（七）學(xué)校轉(zhuǎn)讓食堂承包費取得的收入，是否可享受免征增值稅優(yōu)惠政策，如不能享受應(yīng)按什么品目繳納增值稅？
答：應(yīng)按銷售無形資產(chǎn)品目繳納增值稅。
根據(jù)《學(xué)校食堂與學(xué)生集體用餐衛(wèi)生管理規(guī)定>(教育部、衛(wèi)生部令第14號發(fā)布 已廢止）和《學(xué)校食品安全與營養(yǎng)健康管理規(guī)定》（中華人民共和國國家市場監(jiān)督管理總局、中華人民共和國國家衛(wèi)生健康委員會令第45號》的規(guī)定，學(xué)校食堂經(jīng)營采用社會力量承包經(jīng)營、委托經(jīng)營等方式對外承包并收取承包費的形式，實質(zhì)是學(xué)校食堂將自身向師生提供集中用餐的職責(zé)對外承包或委托，并非是不動產(chǎn)租賃，應(yīng)按銷售無形資產(chǎn)（其他權(quán)益性無形資產(chǎn)-經(jīng)營權(quán)）繳納增值稅，實際中，有主管部門不認(rèn)可僅按銷售無形資產(chǎn)繳納增值稅，認(rèn)為應(yīng)區(qū)分不動產(chǎn)租賃、動產(chǎn)租賃、經(jīng)營權(quán)等并分別適用稅率。
承包費全額適用銷售無形資產(chǎn)繳納增值稅的情況下，學(xué)校自用房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅、土地使用稅，如適用不動產(chǎn)租賃繳納增值稅的情況下，對外出租或經(jīng)營用的房產(chǎn)不屬于免稅范圍，應(yīng)按規(guī)定繳納房產(chǎn)稅、土地使用稅。
校內(nèi)餐飲店、小賣部等其他經(jīng)營資產(chǎn)對外承包并收取承包費，同樣存在全額適用銷售無形資產(chǎn)繳納增值稅，或區(qū)分不動產(chǎn)租賃、動產(chǎn)租賃、經(jīng)營權(quán)等并分別適用稅率繳納增值稅的不同看法，應(yīng)注意其中存在的稅務(wù)風(fēng)險。
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